Le juge de l'impôt nous rappelle que l'acquisition de droits démembrés (usufruit) d'un bien immobilier en remploi du prix de cession d'un bien autre que la résidence principale du cédant, fait obstacle à l'exonération prévue à l'article 150-U-II-1° bis du CGI à hauteur de ces droits.
L’article 150-U-II-1°bis du CGI prévoit une exonération pour les plus-values résultant de la première cession d’un logement, autre que la résidence principale, sous condition de remploi par le cédant de tout, ou partie du prix de cession, dans un délai de vingt-quatre mois à compter de la cession, à l’acquisition ou la construction d’un logement affecté à son habitation principale.
S'agissant des modalités du remploi, l'administration précise :
L’exonération s’applique uniquement lorsque le prix de cession est remployé à l’acquisition ou la construction d’un logement en pleine propriété, y compris de droits indivis en pleine propriété. Il est admis que le remploi peut être effectué dans l’acquisition de parts de sociétés dotées de la transparence fiscale, régies par les dispositions de l’article 1655 ter du CGI, dès lors que les associés de ces sociétés sont réputés être directement propriétaires du logement correspondant à leurs droits dans la société.
L’exonération ne s’applique pas lorsque le prix de cession est affecté à l’acquisition de droits relatifs à un immeuble, qui s’entendent de ceux résultant notamment du démembrement de la propriété (nue-propriété et usufruit).
Rappel des faits :
M. B a cédé un appartement à Neuilly-sur-Seine le 4 janvier 2016. Il a ensuite acquis un bien à Levallois-Perret le 13 janvier 2016, qu'il a affecté à sa résidence principale. M. B a demandé à bénéficier de l'exonération prévue à l'article 150 U du CGI pour la plus-value réalisée lors de la cession.
À la suite d'un contrôle sur pièces, M. B s'est vu notifier, par une proposition de rectification du 30 septembre 2019 des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu, de taxe sur les plus-values de cession d'immeubles autres que des terrains à bâtir et de prélèvements sociaux au titre de l'année 2016 à raison de la remise en cause de l'exonération de la plus-value immobilière réalisée lors de la cession de l'appartement situé à Neuilly-sur-Seine.
M. B ne détient qu'une partie du nouveau logement en pleine propriété (369/596èmes) et une autre partie en usufruit (290/404èmes). Pour l'administration, le fait de détenir un droit réel immobilier, même partiel, sur sa nouvelle résidence principale empêche M. B de bénéficier totalement de l'exonération susvisée. Elle estime qu'elle était en droit de refuser l'exonération pour la partie du bien détenue en usufruit par M. B.
Par une réclamation préalable en date du 24 mars 2021, M. B a contesté les cotisations supplémentaires des impositions mises à sa charge. L'administration a, par une décision en date du 15 avril 2021, accepté partiellement sa réclamation et maintenu les impositions contestées pour un montant total de 29 092 euros.
M. B a demandé au Tribunal de prononcer la décharge de ces impositions. Il estime :
- que l'administration a méconnu l'article 150 U du CGI en refusant l'exonération pour la quote-part acquise en usufruit de sa nouvelle résidence principale.
- que le calcul de l'exonération est erroné car l'administration n'a pas pris en compte 5 831 € de reliquats de prêt et charges de copropriété.
- que l'interprétation administrative (BOI-RFPI-PVI-10-40-30) est illégale car elle ajoute à la loi.
Le Tribunal administratif de Cergy-Pontoise vient de rejetter la requête de M. B
Le tribunal rappelle :
Il résulte des dispositions du 1° bis du II de l'article 150 U du CGI précitées, éclairées par les travaux préparatoires de la loi du 28 décembre 2011 de finances pour 2012 dont elles sont issues, qu'en subordonnant l'octroi d'une exonération d'impôt sur le revenu des plus-values réalisées par les personnes physiques lors de la première cession d'un logement autre que la résidence principale, en vue d'un remploi dans les vingt-quatre mois à l'acquisition ou la construction de son habitation principale, à la condition que le cédant n'ait pas été propriétaire de sa résidence principale, directement ou par personne interposée, au cours des quatre années précédant la cession, le législateur a entendu favoriser l'investissement dans l'acquisition d'une résidence principale et en réserver le bénéfice aux contribuables qui ne détiennent aucun droit réel immobilier sur le bien qu'ils ont élu pour domicile.
Au cas particulier, il souligne que l'exonération de l'article 150 U du CGI est réservée aux contribuables ne détenant aucun droit réel immobilier sur leur résidence principale et partant que la détention de droits en usufruit fait obstacle à l'exonération à hauteur de cette quote-part.
l'intéressé ne détient que 369/596èmes en pleine-propriété du logement situé à Levallois-Perret, et qu'il en dispose pour 290/404èmes en usufruit.
Or, la seule circonstance que l'acquéreur soit titulaire d'un droit réel immobilier sur le logement affecté à sa résidence principale fait obstacle au bénéfice de l'exonération de la plus-value prévue par les dispositions citées au point 2 du présent jugement, à hauteur de la quotité de droits réels détenus sur ce logement.
Dans ces conditions, M. B ne pouvait pas être regardé comme remplissant les conditions exigées par l'article 150 U du CGI pour bénéficier de l'exonération d'une fraction de la plus-value de cession résultant de la vente du bien situé 83, rue Perronet à Neuilly-sur-Seine.
Par suite, l'administration fiscale était fondée, sur le seul terrain de la loi, à remettre en cause le bénéfice de l'exonération à hauteur de la quote-part en usufruit détenue par M. B.
Au cas particulier, le Tribunal précise que les reliquats de prêt et charges de copropriété ne font pas partie des frais déductibles du prix de cession selon l'article 150 VA du CGI.
Le prix de cession est basé sur le prix réel stipulé dans l'acte, majoré de certaines charges et indemnités, et diminué de la TVA et des frais justifiés supportés par le vendeur. Ces frais déductibles sont strictement limités, notamment aux frais d'intermédiaire ou de mandataire. Le tribunal rejette l'argument du requérant qui souhaitait inclure les reliquats de prêts et les charges de copropriété dans le calcul du prix de cession, car ces éléments ne font pas partie des sommes déductibles prévues par la loi.
Rappelons toutefois, comme cela ressort d'une réponse Fromentin du 11 juin 2013 que pour apprécier le montant du remploi, il n’est pas tenu compte des remboursements d’emprunt afférents au logement cédé.
Dès lors, l’exonération pourra être totale si le remploi porte sur un logement dont le prix d’acquisition est au moins égal au prix de cession, défini à l’article 150 VA du CGI, du logement pour lequel le contribuable a demandé le bénéfice de l’exonération, sans qu’il soit tenu compte, le cas échéant, pour effectuer cette comparaison, du remboursement du crédit en cours sur le logement cédé, ni de la souscription d’un nouvel emprunt pour l’acquisition de la résidence principale .