Le juge de l'impôt nous rappelle, en matière de plus-value immobilière, que l'occupation d'un logement de fonction par nécessité absolue de service fait obstacle à la qualification de résidence principale pour un autre bien et que l'exonération de plus-value immobilière au titre de la première cession d'un logement autre que la résidence principale impose que le bien acquis en remploi soit affecté à la résidence principale dès l’acquisition.
Pour mémoire, l'article 150 U-II-1° du CGI prévoit une exonération de plus-value réalisée lors de la cession d'un bien immobilier constituant la résidence principale du cédant au jour de la cession. Par ailleurs, l'article 150 U-II-1° bis du CGI exonère les plus-values réalisées lors de la première cession d'un logement autre que la résidence principale, lorsque le cédant n'a pas été propriétaire de sa résidence principale au cours des quatre années précédant la cession. L'exonération est applicable à la fraction du prix de cession remployée, dans un délai de vingt-quatre mois, à l'acquisition ou la construction d'un logement affecté à l'habitation principale du cédant.
Pour bénéficier de ces exonérations, le contribuable doit apporter la preuve que les conditions légales sont remplies, notamment en ce qui concerne la qualification de résidence principale.
Rappel des faits :
Par un acte authentique du 3 août 2017, M. B a vendu une maison située sur le territoire de la commune de Saint-Jean-de-Boiseau, en réalisant une plus-value et a payé l'imposition de cette plus-value à hauteur de 32 260 €. Il a adressé à l'administration fiscale deux réclamations les 20 novembre 2017 et 16 mai 2018 tendant à bénéficier de l'exonération de la plus-value en application des dispositions de l'article 150 U-II-1° du CGI au motif qu'il s'agissait de sa résidence principale mais ces réclamations ont été rejetées les 14 mai et 12 novembre 2018. Une nouvelle réclamation du 20 novembre 2019 tendant à bénéficier d'une exonération de la plus-value réalisée à hauteur de 23 591 € dans la mesure où, en application de l'article 150 U-II-1°bis il a réinvesti par un acte authentique du 27 mai 2019 une grande partie de la somme résultant de la cession dans l'acquisition d'une autre maison située sur le territoire de la commune de Batz-sur-mer, qu'il considère comme étant sa résidence principale, dans un délai de vingt-quatre mois suivant la date de la cession. L'administration a rejeté le 7 janvier 2020 cette nouvelle réclamation.
Par un jugement du 29 septembre 2023, dont M. B fait appel, le TA de Nantes a rejeté sa demande tendant à la réduction des cotisations d'impôt sur le revenu, de prélèvements sociaux et de taxe sur les plus-values immobilières qu'il a acquittées au titre de l'année 2017 à raison de la plus-value réalisée lors de la vente du bien immobilier situé à Saint-Jean-de-Boiseau.
M. B soutenait que :
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Sur le fondement de l'article 150 U II 1° du CGI : La maison vendue à Saint-Jean-de-Boiseau était sa résidence principale au jour de la cession. Il estimait que, bien qu'il occupait un logement de fonction, son véritable domicile restait à Saint-Jean-de-Boiseau.
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Sur le fondement de l'article 150 U II 1° bis du CGI : Il avait réinvesti une grande partie du prix de cession dans l'achat d'une maison à Batz-sur-Mer, devenue sa résidence principale, dans le délai de vingt-quatre mois suivant la vente. Il considérait donc remplir les conditions pour bénéficier de l'exonération partielle de la plus-value.
La Cour vient de rejeter la demande de M. B
- Concernant l'éxonération de plus-value immobilière au titre de la résidence principale
La Cour pose un principe clair sur l'articulation entre logement de fonction et résidence principale en matière de plus-values immobilières. : l'occupation d'un logement de fonction par obligation professionnelle fait automatiquement obstacle à la qualification d'un autre bien comme résidence principale. Si le contribuable est tenu d'occuper un logement de fonction, ce dernier constitue nécessairement sa résidence principale, excluant de facto la possibilité qu'un autre bien puisse revêtir cette qualification.
C'est d'ailleurs ce qu'il ressort de la doctrine BOFIP :
Lorsqu'un des époux est titulaire d'un logement de fonction, ce logement constitue, en principe, sa résidence principale. Toutefois, lorsque le conjoint et les enfants du titulaire du logement de fonction résident effectivement et en permanence dans une autre habitation, cette dernière peut être considérée comme constituant l'habitation principale du foyer.
Dans ces situations, la notion de logement abritant le foyer du contribuable constitue une question de fait que l'administration doit apprécier strictement sous le contrôle du juge de l'impôt.
La Cour écarte également l'argument tiré de la mention d'une exonération totale dans l'acte de vente. En effet, les qualifications retenues dans les actes notariés ne lient pas l'administration fiscale qui peut toujours requalifier la situation en fonction des circonstances de fait.
- Concernant l'exonération de plus-value immobilière au titre de la première cession d'un logement autre que la résidence principale
Cette exonération, prévue à l’article 150 U-II-1°bis du CGI, est subordonnée à l’affectation du logement, objet du remploi, à la résidence principale du cédant.
Le BOFIP-Impôts nous précise que en dehors de la situation d’acquisition d’un logement suivie de travaux ou d’acquisition d’un immeuble transformé en logement :
L’affectation à la résidence principale doit en principe intervenir dès l’acquisition du logement ou dès l’achèvement de la construction ou des travaux de transformation.
Au cas particulier, M. B devait prouver qu'il avait affecté le logement acquis à Batz-sur-Mer à son habitation principale, dès son acquisition. Or il résulte des faits :
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que les documents produits (contrats d'abonnement, assurances, inscription électorale, domiciliation fiscale, réception de courrier) n'étaient pas suffisants pour établir une occupation réelle, permanente et effective du logement.
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que la Cour a relevé que M. B occupait toujours un logement de fonction et qu'il avait obtenu une dérogation pour ne pas l'occuper, mais seulement à partir du 1er septembre 2022, soit après l'acquisition du bien à Batz-sur-Mer.
Par conséquent, pour la Cour, M. B n'a pas démontré que le bien de Batz-sur-Mer était sa résidence principale dès son acquisition, condition essentielle pour bénéficier de l'exonération partielle.