La tentation est grande, pour les acteurs du e-commerce de dissocier leur lieu d'établissement juridique de leur lieu d'exploitation réel afin d'optimiser leur charge fiscale.Le juge de l'impôt nous rappelle que la constitution d'une structure juridique à l'étranger (notamment dans l'état du Delaware - Etats-Unis, très à la mode il y a quelques années) ne saurait suffire à soustraire une activité à l'impôt français lorsque l'ensemble des moyens d'exploitation se situe sur le territoire national.
Pour mémoire, la détermination du lieu d'imposition des bénéfices d'une entreprise internationale repose sur l'articulation entre le droit fiscal interne et les conventions fiscales bilatérales. En droit interne, l'article 209-I du CGI pose le principe de la territorialité de l'impôt sur les sociétés en ne retenant que les bénéfices réalisés dans les entreprises exploitées en France. Autrement dit, une société étrangère n'est imposable en France qu'à raison des bénéfices qu'elle tire d'une activité effectivement exercée sur le territoire.
Lorsqu'une convention fiscale existe, comme c'est le cas entre la France et les États-Unis, le juge de l'impôt doit procéder en deux temps :
- d'abord vérifier si l'imposition est valablement établie au regard de la loi fiscale nationale,
- puis déterminer si la convention fait obstacle à cette imposition.
L'article 5 de la convention franco-américaine définit l'établissement stable comme une installation fixe d'affaires par l'intermédiaire de laquelle une entreprise exerce tout ou partie de son activité. Cette définition, conforme au modèle OCDE, englobe notamment les sièges de direction, les succursales et les bureaux. La convention prévoit toutefois des exceptions pour les installations utilisées aux seules fins de stockage, d'exposition ou de livraison de marchandises, ainsi que pour les activités de caractère préparatoire ou auxiliaire.
Par ailleurs, l'article 5 § 5 de la convention précitée consacre la notion d'établissement stable par représentation : lorsqu'une personne agit pour le compte d'une entreprise et dispose de pouvoirs lui permettant de conclure habituellement des contrats en son nom, cette entreprise est réputée disposer d'un établissement stable dans l'État où cette personne exerce ses pouvoirs.
Rappel des faits :
L'affaire concerne la société IB LLC, une entité constituée sous le droit de l'État du Delaware aux États-Unis commercialisant des compléments alimentaires. Son gérant et associé unique, M. B., réside à Antibes.
Constatant que la société n'avait jamais déposé de déclarations fiscales en France ni fait connaître son existence auprès d'un centre de formalités des entreprises, l'administration a mis en œuvre les procédures d'imposition d'office. La société IB LLC a ainsi été assujettie, selon la procédure d'évaluation d'office prévue à l'article L. 74 du LPF, à des cotisations d'impôt sur les sociétés au titre des exercices 2011 à 2018. Elle a parallèlement fait l'objet d'une taxation d'office en matière de TVA pour la même période. Ces impositions ont été assorties de la majoration de 80 % pour découverte d'une activité occulte.
Par une requête du 5 mai 2023, la société a saisi le TA de Nice d'une demande de décharge de l'ensemble de ces impositions. Elle se prévaut de l'absence d'établissement stable en France au sens de la convention fiscale franco-américaine et conteste la qualification de ses produits au regard des taux de TVA.
- IB LLC soutient que les stipulations de l'article 5 de la convention franco-américaine font obstacle à son imposition à l'impôt sur les sociétés, le domicile de son associé constituant uniquement un lieu de stockage des marchandises vendues et non une installation fixe d'affaires au sens conventionnel.
- Sur le terrain de la TVA, la société conteste l'application du taux normal aux ventes de compléments alimentaires qu'elle réalisait. Elle revendique le bénéfice du taux réduit de 5,5 % prévu par l'article 278-0 bis du CGI pour les denrées alimentaires, en invoquant la doctrine administrative référencée au bulletin BOI-TVA-LIQ-30-10-10.
- Enfin, elle estime que la majoration pour activité occulte est injustifiée puisque, ne disposant d'aucun établissement stable en France, elle n'y exerçait par hypothèse aucune activité susceptible d'être qualifiée d'occulte.
Le Tribunal administratif de Nice vient de rejetter l'ensemble des moyens soulevés par la LLC
Concernant la caractérisation de l'établissement stable
Pour contester son assujettissement à l'IS en France, la LLC se prévaut des stipulations de la convention franco-américaine du 31 août 1994, soutenant qu'elle ne disposait pas d'un établissement stable dans l'Hexagone.
- Sur le terrain du droit interne (Art. 209-I du CGI), le Tribunal a relevé un faisceau d'indices concordants démontrant l'exploitation d'une entreprise en France :
- l'associé unique et gérant résidait à Antibes,
- les marchandises étaient stockées et livrées depuis ce domicile,
- l'ensemble de la gestion administrative, bancaire et informatique y était localisée,
- l'adresse américaine n'était qu'une simple domiciliation sans moyens humains ou matériels.
- Sur le terrain conventionnel, le juge a écarté l'argumentation de la société qui tentait de réduire l'activité en France à du simple stockage, activité généralement exclue de la définition de l'établissement stable par les conventions modèles OCDE. Le tribunal a jugé que le domicile du dirigeant constituait une "installation fixe d'affaires" au sens de l'article 5 de la convention, servant non seulement au stockage mais aussi au siège de direction effective et au cycle commercial complet.
L'imposition en France a donc été confirmée, la résidence fiscale théorique aux États-Unis étant inopérante face à la réalité de l'exploitation française.
Concernant le taux de TVA applicable
Un produit est légalement qualifié de « médicament » dès lors qu'il est présenté comme ayant des propriétés curatives ou préventives, ou qu'il agit sur les fonctions physiologiques. En cas de doute entre plusieurs qualifications (par exemple, médicament ou complément alimentaire), c'est la qualification de médicament qui prime.
La LLC vendait des produits (Acérola, Ginkgo Biloba, Nopal) sous l'étiquette de compléments alimentaires, mais leur description vantait des effets thérapeutiques explicites (traitement de la grippe, du diabète, de l'obésité, etc.).
- En raison de ces allégations santé, l'administration fiscale a requalifié ces produits en médicaments par présentation.
- Cependant, comme ces produits ne disposent pas d'une Autorisation de Mise sur le Marché (AMM), ils ne peuvent pas bénéficier du taux réduit de TVA de 5,5 %.
- Par conséquent, ils sont taxés au taux normal de TVA, peu importe qu'ils répondent par ailleurs à la définition de complément alimentaire ou que des concurrents appliquent des taux différents.
Enfin, le tribunal a confirmé l'application de la majoration de 80 % prévue à l'article 1728 du CGI, la LLC.
Mise en garde salutaire pour les entrepreneurs du numérique opérant depuis la France via des structures étrangères : la protection des conventions fiscales internationales cède devant la réalité des faits lorsque le siège de direction effective et les moyens d'exploitation sont situés en France.