C'est une bien insolite décision qu'a rendu la juridiction administrative en matière de vente immobilière, par laquelle elle semble considérer que la circonstance qu'un contribuable procède à des acquisitions et cessions successives d'immeubles qu'il affecte à sa résidence principale, sans que l'administration fiscale puisse prouver qu'il ne les a pas occupés à cette fin ou que ces transactions sont abusives, ne saurait, compte tenu de l'exonération résidence principale (Art. 150-U du CGI), caractériser une activité de marchand de biens.
Pour mémoire, iI n’y a pas de statut juridique propre au marchand de biens. Le caractère commercial de l’activité de marchand de biens découle des articles L. 110-1 et L. 121-1 du code de commerce. Acquiert cette qualité la personne physique ou morale qui effectue des actes de commerce portant sur des opérations d’achat en vue de la revente d’immeubles, de manière habituelle, répétitive, dans le cadre de sa profession principale. Mais toute personne qui, à titre privé, procède à plusieurs opérations d’achat revente peut être considérée comme ayant une activité de marchand de biens.
Pour que les dispositions de l'article 35-I-1°du CGI soient applicables, les opérations doivent être habituelles et les achats doivent avoir été effectués avec l'intention de revendre.
La notion d’habitude résulte alors soit de la pluralité des ventes réalisées dans le cadre d’une même opération, soit de l’activité passée ou présente du commerçant. Pour l’application de ce régime, il n’est pas nécessaire que l’activité de marchands de biens soit exercée à titre professionnel ni même à titre principal.
L’administration précise que l’intention spéculative - l’intention de revendre - s’apprécie au moment de l’achat ou de la souscription et non à celui de la revente intégrant un arrêt du Conseil d’Etat (CE, arrêt du 2 juin 2006, n° 266507).
En janvier 2022 nous nous étions fait l'echo d'une décision de la CAA de Bordeaux qui avait jugé que neuf opérations d’achat de terrains et de revente de maisons en douze ans participaient d'une activité de marchand de biens. Nous avions, à l'époque, considéré que cette décision était parfaitement fondée au regard des BIC.
Or, saisi d'un pourvoi en cassation, le Conseil d'Etat vient d'annuler l'arrêt de la cour de Bordeaux et, de renvoyer l'affaire devant la même Cour.
Rappel du contexte :
M et Mme C ont procédé entre 1999 et 2012 à neuf opérations d’achat de terrains et de revente de maisons. L’administration les considérant du fait de ces opérations comme des marchands de biens, ils ont fait l’objet de deux vérifications de comptabilité à l’issue de laquelle le service les a informés de son intention de mettre à leur charge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu, dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, au titre des années 2011 et 2012 et autitre des années 2013 et 2014, et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la même période.
Le tribunal administratif de Bordeaux ayant rejeté leur demande en décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de la TVA les époux C avaient fait appel de la décision. La Cour avait également rejeté la requête des époux C
Pour la Cour, il résultait du nombre d’opérations réalisées sur la période, ainsi que du court délai qui a séparé l’achèvement des travaux de construction des maisons de leur vente, de la circonstance qu’avant même d’avoir réalisé les ventes, les époux vendeurs avaient déjà acquis de nouveaux terrains et, d'autre part, qu'ils n'apportaient aucun élément de nature à établir que ces habitations étaient, à la date de cession, leur résidence principale., que ces opérations immobilières ont procédé d’une intention spéculative.
Nous étions d'autant plus en accord avec la décision de la Cour que la chronologie des opérations était éloquente :
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Acquisition d’un terrain à Marmande le 16 octobre 2006 sur lequel ils ont fait édifier une maison achevée le 14 janvier 2008 et vendue le 1er juillet 2008 ( - de 7 mois après l’achèvement des travaux)
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Acquisition d’un premier terrain à Beaupuy le 25 avril 2008 puis d’un second le 29 juillet 2008. Trois mois se sont écoulés entre les dates d’ouverture des deux chantiers de construction de maison sur ces terrains. La première maison a été achevée le 8 janvier 2009 et vendue deux mois plus tard, le 16 mars 2009. Le second chantier a été achevé le 7 janvier 2010, et, M. et Mme C… ayant acquis le 13 août 2009 un terrain voisin, ce terrain et la maison achevée en janvier 2010 ont été vendus le 1er octobre 2010.
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Au 1er octobre 2010, les époux C avaient déjà procédé à l’acquisition de trois nouveaux terrains, tous situés sur la commune de Beaupuy, les 31 mars 2010 et 28 juillet 2010, sur lesquels ils ont fait édifier trois maisons.
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La première, achevée le 14 mars 2011, a été mise en agence en vue de sa vente le 1er octobre 2010, soit antérieurement à son achèvement, et vendue le 18 mars 2011, quelques jours après son achèvement.
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La seconde, achevée le 2 mai 2011 et mise en agence avant son achèvement, a été revendue trois mois après son achèvement, le 11 août 2011.
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La troisième a été achevée le 23 août 2011 et revendue le 27 juin 2012.
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Dans le même temps, M. et Mme C avaient fait l’acquisition, le 6 août 2011, d’un terrain sur lequel ils ont édifié une maison achevée le 24 mai 2012 et vendue le 3 octobre 2012, moins de cinq mois après son achèvement.
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Trois mois avant cette cession, les époux C ont acquis un terrain le 13 juillet 2012 à Beaupuy, et la maison qu’ils y ont fait édifier a été achevée le 22 octobre 2012 et vendue le 27 août 2013, alors qu’ils avaient fait l’acquisition à Castelnau-sur-Gupie de trois parcelles sur lesquelles ils ont fait édifier trois maisons achevées entre le 26 juin 2014 et le 6 février 2015 et revendues entre le 18 décembre 2014 et le 25 avril 2015.
Saisi sur pourvoi, le Conseil d'Etat estime, quant à lui, que la cour a commis une erreur de droit. Ok, pourquoi pas. Et c'est à ce moment là que cela devient intéressant...
Pour la haute juridiction, il résulte des dispositions combinées des article 35, 256, 150-U et 150-V du CGI
que les bénéfices et le chiffre d'affaires réalisés à l'occasion de la cession d'immeubles sont imposables à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux et taxables à la taxe sur la valeur ajoutée, lorsque ces cessions sont faites par un contribuable qui se livre habituellement à l'activité de marchand de biens, sauf pour l'intéressé à établir soit que les immeubles qu'il a vendus avaient été acquis pour satisfaire des besoins personnels ou familiaux et, de ce fait, que leur vente relevait de la simple gestion de son patrimoine personnel, soit que les immeubles en cause constituaient sa résidence principale.
Le Conseil d'Etat rajoute :
La seule circonstance qu'un contribuable procède à des acquisitions et cessions successives d'immeubles qu'il affecte à sa résidence principale, sans que l'administration fiscale n'établisse ni qu'il ne les aurait pas occupés à ce titre ni que ces opérations procédaient d'un abus de droit, ne saurait, compte tenu de l'exonération des plus-values de cession de résidence principale prévue par l'article 150-U du code général des impôts, caractériser une activité de marchand de biens.
Autrement dit, on pourrait faire échec à l'imposition en BIC soit en démontrant que l'on agissait dans une démarche purement patrimoniale, soit en apportant la preuve que les biens vendus constituaient la résidence principale du vendeur.
Nous avouons que cette deuxième assertion est surprenante. Cela signifie qu'un particulier qui achète et revend de manière habituelle des biens immobiliers et dont l'intention spéculative est patente, pourrait échapper à l'imposition BIC s'il apporte, lors de chaque vente, la preuve que le bien constituait sa résidence principale et que l'opération n'est pas abusive.
Pour le Conseil d'Etat, alors que l'administration fiscale n'avait ni remis en cause l'affectation à la résidence principale de certains des immeubles cédés ni invoqué l'abus de droit, la cour a commis une erreur de droit en statuant comme elle l'a fait !
Nous pensions que le fait de caractériser une opération de marchand de biens (caractère habituel, intention spéculative) emportait taxation en BIC. Le Conseil d'Etat semble ouvrir une possibilité d'échapper à cette imposition en se prévalant du fait que le bien constitue la résidence principale du cédant...une boite de Pandore ?