Nouvelle décision relative aux modalités de prise en compte des dotations aux amortissements des immobilisations mixtes pour le calcul du Crédit d'Impôt Recherche (CIR). Pour le juge, l'application d'un prorata basé sur le temps de travail du personnel n'est pas une méthode de preuve suffisante pour justifier de l'affectation réelle des machines à la R&D.
L'article 244 quater B du CGI énumère limitativement les dépenses éligibles au crédit d'impôt recherche. Sont ainsi visées les dotations aux amortissements des immobilisations « créées ou acquises à l'état neuf et affectées directement à la réalisation d'opérations de recherche scientifique et technique, y compris la réalisation de prototypes ou d'installations pilotes ».
Partant, sont exclues de l'assiette du CIR les immobilisations dont le lien avec les opérations de recherche ne serait qu'indirect ou dont l'affectation à ces opérations ne serait que partiellement justifiée, sauf à pouvoir établir avec une précision suffisante la quote-part effectivement consacrée à la recherche éligible.
La question de la méthode de détermination du prorata d'affectation des immobilisations à usage mixte (c'est-à-dire utilisées conjointement pour des activités de recherche éligibles et pour des activités non éligibles) est une problématique récurrente pour les entreprises. L'administration fiscale précise au BOFIP BOI-BIC-RICI-10-10-20-10, n°40
En cas d’utilisation mixte d’un bien de l’entreprise pour la réalisation d’opérations de recherche et de fabrication, les amortissements sont pris en compte au prorata du temps effectif d’utilisation du bien pour la réalisation d’opérations de recherche, à condition que l’entreprise puisse déterminer avec précision le temps d’utilisation du bien à des fins de recherche.
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Exemple 1 : Une entreprise a acquis une machine amortissable en cinq ans. Ce matériel n’est utilisé par l’entreprise pour la réalisation d’opérations de recherche que la première année. Seule la première annuité d’amortissement pourra être prise en compte pour déterminer le crédit d’impôt afférent à l’année d’affectation de cette machine à la réalisation d’opérations de recherche. Les années suivantes, l’amortissement de ce bien ne sera pas retenu dans l’assiette du CIR.
Exemple 2 : En revanche si le même matériel est utilisé pendant cinq ans, à raison d’un mois par an pour la réalisation d’opérations de recherche, la dotation prise en compte pour déterminer le crédit d’impôt afférent à chacune des années d’utilisation sera égale à un douzième de l’annuité d’amortissement.
Rappel des faits :
La SASU K, spécialisée dans la conception d'équipements de radio-télécommunications, a sollicité le 21 décembre 2020 la restitution d'un CIR au titre de son exercice clos en 2016, à hauteur de 25 107 €. Ce montant correspondait à la fraction des dotations aux amortissements d'immobilisations à usage mixte que l'administration fiscale avait exclue de la base du CIR. En effet, certains des équipements de la société servaient à la fois aux projets de recherche éligibles et à des opérations de support client, notamment pour tester les résultats obtenus dans le cadre de ces projets.
Pour calculer la part éligible, la société avait appliqué un prorata unique fondé sur le rapport entre le nombre d’heures de travail consacrées par le personnel aux projets de recherche éligibles et le nombre total d’heures de travail du personnel affecté à la section R&D. En d’autres termes, la société postulait que l’utilisation des machines était strictement proportionnelle au temps de présence des chercheurs sur les projets de recherche.
La demande de restitution ayant été rejetée par l'administration, la société a saisi le TA de Versailles, lequel a rejeté sa requête par jugement du 18 avril 2023. La société a fait appel de la décision.
La question posée à la Cour était la suivante : une entreprise peut-elle calculer la part des amortissements éligibles au CIR pour des biens à usage mixte en appliquant un prorata basé sur le temps de travail des chercheurs affectés à ces projets ?
La Cour vient de répondre négativement.
La Cour rappelle que pour être éligibles, les dotations aux amortissements doivent correspondre à des immobilisations "affectées directement à la réalisation d'opérations de recherche". La société appliquait un taux d'affectation des machines égal au rapport entre heures de travail R&D et heures de travail totales.
Sur le fond, la cour a constaté que...
il ne résulte pas de l'instruction que la durée d'affectation des immobilisations faisant l'objet d'un tel usage mixte aux projets éligibles au crédit d'impôt recherche serait en corrélation avec les heures de travail dévolues aux projets de recherche par les chercheurs.
Dans ces conditions, le prorata retenu par la société ne peut être regardé comme attestant d'une affectation directe des immobilisations dont il s'agit aux opérations de recherche et ce, que ce prorata soit calculé globalement ou par projet de recherche éligible au crédit d'impôt recherche, alors même que les immobilisations utilisées dans le réseau de télécommunications développé par la société fonctionnent de manière simultanée et interconnectée.
En d'autres termes, le temps passé par les chercheurs sur les projets de recherche n'est pas un indicateur fiable du temps pendant lequel les immobilisations sont effectivement mobilisées pour ces mêmes projets. Ce constat s'explique aisément dans le secteur d'activité de la société : des équipements de radio-télécommunications peuvent fonctionner de manière autonome (tests automatisés, simulations en continu, opérations de support client) indépendamment de la présence physique ou de l'intervention active des chercheurs.
L'argument tiré du fonctionnement simultané et interconnecté des équipements au sein du réseau de télécommunications est écarté par la cour, qui estime que cette caractéristique technique ne suffit pas à établir la corrélation recherchée.
En pratique, les entreprises déclarant des amortissements d'immobilisations mixtes dans leur CIR doivent mettre en place des outils de traçabilité de l'utilisation effective de leurs équipements (logs techniques, compteurs horaires, relevés d'affectation) et ne pas se contenter d'un prorata dérivé du temps de travail des chercheurs, surtout lorsque les équipements peuvent fonctionner de manière autonome !