Nouvelle décision, en matière de démembrement des titres d'une société de personnes (SCI) dont l'usufruit est apporté temporairement à une société soumises à l'impôt sur les sociétés, par laquelle la juridiction administrative constate qu'une telle opération constite un montage dépourvu de substance économique n’ayant aucun autre but que celui d’atténuer la charge fiscale des associés.
Pour mémoire, le démembrement temporaire des parts d'une SCI (IR) par l'apport de l'usufruit desdites parts à une société relevant de l'impôt sur les sociétés est souvent présenté comme un « montage » qui permet de faire échapper les associés personnes physiques de cette SCI à la taxation entre leurs mains de son résultat dans la catégorie des revenus fonciers grâce à l'application des dispositions de l’article 238 bis K du CGI qui permet la détermination du résultat de la SCI selon les règles applicables en matière de BIC.
Pour mémoire, aux termes de l'article 238 bis K-I du CGI, lorsque des droits dans une société ou un groupement mentionnés à l'article 8 du CGI, à l'article 8 quinquies du CGI, à l'article 239 quater du CGI, à l'article 239 quater B du CGI ou à l'article 239 quater C du CGI, sont inscrits à l'actif du bilan d'une personne morale passible de l'impôt sur les sociétés dans les conditions de droit commun ou d'une entreprise industrielle, commerciale, artisanale ou agricole imposable à l'impôt sur le revenu de plein droit, la part de bénéfice correspondant à ces droits est déterminée selon les règles applicables au bénéfice réalisé par la personne ou l'entreprise qui les détient.
Rappel des faits :
La SCI B le 8 mars 2003 par ses deux associés à parts égales MM. A et C. Par actes du 20 décembre 2010, les statuts de la SCI ont été mis à jour afin d’entériner l’augmentation du capital social de 24 parts correspondant à la nomination de deux autres associés minoritaires, DA et NA fils de M. A. La société civile (SC) HA a alors été créée. A cette occasion, les quatre associés de la SCI ont chacun fait apport à la SC HA de l’usufruit temporaire pour une durée de dix ans de leurs parts dans le capital social de la SCI B. La SC HA a lors de sa création opté pour l’impôt sur les sociétés. Le résultat de la SCI B a en conséquence été déterminé selon les règles applicables en matière de BIC, en vertu des dispositions de l’article 238 bis K du CGI.
A l’issue d’une vérification de comptabilité de la SC HA et de la SCI B au titre de la période du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2016, l’administration a considéré, sur le fondement des dispositions de l'article L64 du LPF, eu égard aux conditions de fonctionnement de la SC HA, que l’opération consistait en l’interposition d’une société dépourvue de consistance économique n’ayant d’autre but que celui d’éluder la charge fiscale à l’IR de M. A à raison des revenus fonciers de la SCI B. Elle a imposé en conséquence M.A à l’impôt sur le revenu et aux contributions sociales sur les résultats de la SCI B.
Pour démontrer l’abus de droit, l’administration a estimé que l’interposition de la SC HA relevait d’un montage juridique et économique artificiel. Pour ce faire, elle a relevé que cette société, qui a pour objet la gestion d’un portefeuille de participations incluant toute opération financière, mobilière ou immobilière, n’a justifié depuis sa création, au titre de ses immobilisations, que de la détention des parts détenues en usufruit dans la SCI B et n’a réalisé aucune transaction financière en lien avec son objet.
Agissant en qualité d’ayant-droits de M.A, BA et CA, ont demandé au tribunal administratif de Lyon la décharge des cotisations supplémentaires mises à sa charge au titre de l’année 2015. Par un jugement n° 1908424 du 6 avril 2021, le TA de Lyon a rejeté cette demande.
BA et CA ont fait appel du jugement du tribunal administratif.
La Cour vient de rejeter cette demande.
B
A et CA se prévalaient de cinq attestations démontrant selon eux la réalité de recherches d’investissements menées par les deux associé.
Toutefois, la Cour a considéré que ces attestations ne suffisaient pas à démontrer l’existence d’une activité de gestion de titres de la SC HA ni même d’une réelle volonté de débuter une telle activité, dans la mesure où :
elles évoquaient de façon non circonstanciée des négociations n’ayant pas abouti pour acquérir différents complexes touristiques sans que celles-ci ne permettent de conclure avec certitudeque les recherches ont bien été menées par les associés pour le compte de la SC HA et non pour le compte d’une autre société que ces derniers détenaient également, à savoir la SARL DG, citée dans deux des attestations versées au dossier.
La Cour a également constaté que, depuis sa création, la SC HA n’a tenu aucune assemblée générale et ne disposait :
- ni de compte bancaire,
- ni de comptabilité.
Au regard de l’ensemble de ces éléments, l’administration était fondée à considérer que la SC HA était dénuée de substance économique et que sa création ne répondait pas à un motif économique, financier ou patrimonial. L’administration apporte ainsi la preuve qui lui incombe que la création et l’interposition de la SC HA présentaient un caractère artificiel et que ce montage a été réalisé dans le but exclusif de permettre à M. D… A… d’éluder le paiement de l’impôt dont il aurait été personnellement redevable en fonction de sa quote-part détenue dans la SCI B sur les revenus fonciers perçus et de permettre à la SC HA, soumise à l’impôt sur les sociétés, de déduire de ses charges des amortissements, à hauteur en l’espèce d’un montant de 91 925 € en 2015 et de 91 497 € en 2016, lesquels n’auraient pas été déductibles des revenus fonciers perçus par les associés en fonction de leur quote-part respective dans la SCI.
Précisons que le comité de l'abus de droit fiscal s'est déjà positionné sur ce montage :
Dans l'affaire n° 2014-33 (Séance du 29 janvier 2015 - CADF/AC N° 01/2015) pour justifier le caractère abusif du montage la comité a constaté que la société usufruitière des titres « ne disposait d'aucun compte bancaire, ni de trésorerie, qu'elle ne bénéficiait de distributions du résultat de la SCI que pour des montants limités » et qu'elle « n'a développé depuis sa création aucune autre activité que la seule détention temporaire de l'usufruit des titres de la SCI X...»
En revanche, dans une autre affaire 2016-11 (Séance du 23 juin 2016 -CADF/AC N°5/2016), le Comité a émis l’avis que l’administration n’était pas fondée à mettre en œuvre la procédure de l’abus de droit fiscal considérant que les sociétés usufruitières des titres disposaient chacune d’un compte bancaire et d’une trésorerie abondante et que le démembrement répondait, indépendamment de « l’économie fiscale » procurée « à des préoccupations familiales et patrimoniales.»