Une nouvelle décision nous rappelle le devoir de vigilance du rédacteur de l'acte de vente au regard de l'exonération de plus-value immobilière au titre de la cession d'un bien autre que la résidence principale et nous interroge sur la possibilité de bénéficier de la restitution de l'impôt de plus-value par voie de réclamation.
Pour mémoire, l’article 150-U-II-1°bis du CGI prévoit une exonération pour les plus-values résultant de la première cession d’un logement, autre que la résidence principale, sous condition de remploi par le cédant de tout, ou partie du prix de cession, dans un délai de vingt-quatre mois à compter de la cession, à l’acquisition ou la construction d’un logement affecté à son habitation principale.
Pour l’application de l’article 150 U-II-1°bis du CGI, l’article 41 duovicies-0 H de l’annexe III au CGI dispose que l’acte constatant la cession à titre onéreux d’un logement au titre de laquelle le bénéfice de l’exonération est demandé doit mentionner :
- L’identité du bénéficiaire de l’exonération ;
- Les droits du bénéficiaire sur le prix de cession ;
- La fraction du prix de cession correspondant à ses droits, que le bénéficiaire destine au remploi à l’acquisition ou la construction d’un logement affecté à sa résidence principale ;
- Le montant de la plus-value exonérée.
Partant, en principe le candidat au bénéfice de ce régime d’exonération doit, au regard de ces dispositions manifester son intention de se placer sous celui-ci, dès la date de la cession, par une mention portée dans l’acte notarié constatant celle-ci et précisant l’identité du bénéficiaire de l’exonération, ses droits sur le prix de cession, la fraction du prix de cession correspondant à ses droits qu’il destine au remploi et le montant de la plus-value exonérée.
Toutefois, comme l'a rappelé le juge de l'impôt dans plusieurs décisions (TA de Lyon du 12 avril 2016 - n°1410083, CAA de Marseille du 6 octobre 2022 - n°20MA02805, TA de Lyon du 22 novembre 2022 - n°2106718)
ces dispositions ne font pas obstacle à ce qu’un particulier, qui n’a pas fait valoir son droit à exonération de la plus-value de cession lors de la vente et n’a donc pas fait mentionner dans l’acte de cession par le notaire les informations exigées par l’article 41 duovicies 0-H de l’annexe III au CGI, mais qui, dans le délai de vingt-quatre mois, a remployé le prix de cession à l’acquisition de sa résidence principale, demande, dans le délai de réclamation, la restitution de l’impôt dont il s’est acquitté sur la plus-value de cession.
Autrement dit, la mise en oeuvre de l’exonération de plus-value immobilière au titre de la première cession d'un logement autre que la résidence principale est possible par voie de réclamation contentieuse, même si elle n'a pas été formalisée dans l'acte de vente, pour autant (comme l'a rappelé le TA de Cergy-Pontoise en début d'année) que le produit de la cession du bien immobilier a bien été remployé par le cédant dans le délai de vingt-quatre mois imparti par l’article 150-U-II-1°bis du CGI.
Rappel des faits :
Suivant acte reçu par maître B, notaire le 5 juin 1998, les époux K, ont acquis un terrain sur lequel ils ont fait édifier une maison à usage d’habitation. L’ensemble a fait l’objet le 14 mai 2010 d’un bail sous seing privé conclu au profit des époux IJ, lesquels l’ont ensuite acquis par acte reçu le 2 février 2016 par M°FC notaire moyennant un prix de 210 000 €, cet acte ayant été précédé d’une PUV le 25 juillet 2015.
A la suite de la vente, les époux K ont souscrit deux déclarations de plus-value immobilières, l’une pour l’immeuble d’habitation, l’autre pour le terrain, générant une plus-value imposable de 25 257 € et des droits totaux d’un montant de 16 012 € qu’ils ont acquittés.
Par actes notarié du 4 août 2016 puis sous seing privé en date du 18 octobre 2017, les époux K ont acquis un TAB et signé un contrat de construction de maison individuelle pour l’édification d’un immeuble à usage d’habitation pour un prix total de 154 368 €.
Ayant régularisé un contrat de construction de leur résidence principale dans les deux ans suivant la vente de leur bien immobilier, les époux K ont, par courrier du 20 janvier 2018, adressé à la DGFiP, une demande de restitution des droits de la plus-value acquittée à hauteur de 16 012 €.
Par décision du 5 mars 2018, l'administration a rejeté leur demande au motif que l’acte reçu par M°FC ne mentionnait pas trois des conditions prévues par l’article 150 VG du CGI soit :
- l’identité du bénéficiaire de l’exonération,
- les droits du bénéficiaire sur le prix de cession,
- la fraction du prix de cession correspondant à ces droits que le bénéficiaire destine au remploi, à l’acquisition ou à la construction d’un logement affecté à sa résidence principale,
- le montant de la plus-value exonérée.
Le 23 avril 2018, le notaire a proposé, aux termes d’une attestation, d’établir un acte rectificatif à l’acte du 2 février 2016 en insérant la cause d’exonération dans les déclarations fiscales, lequel n’a toutefois pas été dressé. Cette attestation précisait :
"A ce jour, Monsieur et Madame [K] m’ont indiqué avoir réinvesti les fonds provenant de cette vente dans l’acquisition de leur résidence principale, leur permettant de bénéficier de la cause d’exonération de plus-value prévue à l’article 1°bis-II-150 U du code général des impôts. Dès lors, à l’effet de leur permettre de récupérer l’impôt injustement versé, l’Etude se propose d’établir un acte rectificatif à l’acte du 2 février 2016 et insérant cette cause d’exonération dans les déclarations fiscales"
Par jugement du 14 octobre 2021, le tribunal administratif de Melun a rejeté la requête des époux K tendant à la restitution de l’impôt à raison de la plus-value réalisée.
C’est dans ces circonstances, qu’estimant que le notaire avait commis une faute professionnelle en omettant d’indiquer dans l’acte de vente du 2 février 2016, les mentions relatives aux dispositions du III de l’article 150 VG du CGI, les privant de la possibilité de solliciter l’exonération ou la restitution de la plus-value, que les époux K l’ont faite assigner en responsabilité professionnelle devant le tribunal judiciaire de Meaux afin d’obtenir réparation de leur préjudice.
Par jugement en date du 26 novembre 2020, le tribunal judiciaire de Meaux a débouté les époux K de l’intégralité de leurs demandes
Les époux K on fait appel appel de cette décision.
La Cour d'Appel de Paris vient de faire droit à la demande des époux K en jugeant que le notaire avait commis une faute.
Nous soulignerons au préalable que ne disposant pas du jugement du TA de Melun du 14 octobre 2021 nous ne connaissons pas, à date, les raisons qui ont conduit le juge administratif a rejeter la demande en restitution des époux K d'autant plus que le délai de 24 mois a été respecté.
- Soit il s'agit d'une condition propre à l'exonération prévue à l'article 150-U-II-1°bis du CGI qui pour le juge faisait défaut au cas particulier ;
- Soit il s'agit d'une décision dissidente des décisions rappelées ci-avant et par laquelle le juge a estimé que les dispositions de l’article 41 duovicies-0 H de l’annexe III au CGI faisaient obstacle à ce qu’un particulier, qui n’a pas fait mentionner dans l’acte de cession par le notaire les informations sus-évoquées, demande, dans le délai de réclamation, la restitution de l’impôt dont il s’est acquitté sur la plus-value de cession.
La Cour souligne :
Les époux K ne contestent pas avoir été ainsi informés par le notaire de ce qu’au moment de l’acte de vente, ils n’étaient pas éligibles au bénéfice de l’exonération de la plus-value.
Il résulte toutefois de l’attestation rédigée par Mme [C] en date du 23 avril 2018 que celle-ci était informée de ce que les époux K pourraient réinvestir les fonds reçus de la vente dans l’acquisition de leur résidence principale "si l’occasion se présentait", ceux-ci convenant "de payer l’impôt dû afin d’éviter le règlement des pénalités de retard si aucun projet ne se présentait dans les deux ans". Nonobstant cette information, elle n’a pas manifesté cette intention des époux K de se placer sous le régime de l’exonération par une mention portée dans l’acte notarié constatant celle-ci.
Cependant,il ne peut lui en être fait le reproche dès lors qu’elle ne disposait pas des informations nécessaires pour y faire figurer les mentions obligatoires.
En revanche, pour la Cour, le notaire ne justifie pas avoir informé les époux K des conséquences quant à l’absence de ces mentions dans l’acte de cession, dans la mesure où son attestation de 2018
...porte au contraire à croire qu’elle-même pensait qu’une régularisation ultérieure était possible, alors que les dispositions susvisées font obstacle à ce qu’un particulier, qui n’a pas fait valoir son droit à exonération de la plus-value de cession lors de la vente et n’a donc pas fait mentionner dans l’acte de cession par le notaire ces informations, obtienne par la suite la restitution de l’impôt dont il s’est acquitté.
Ce faisant le notaire a manqué à son obligation d’information.
Il a également manqué à son obligation de conseil en ne les avertissant pas à tout le moins de l’incertitude affectant le régime fiscal applicable et du risque de perte de l’exonération à défaut de retarder l’opération de quelques mois, étant relevé que la cession s’est réalisée après usage par les locataires de leur droit de préemption et qu’il n’est pas établi d’un délai particulier enfermant l’opération.
Le jugement est par conséquent infirmé en ce qu’il a écarté toute faute du notaire.
Soulignons au cas particulier que dans la mesure où les époux K ne justifient pas d’un investissement total d’un montant au moins égal à 210 000 €, ils n’auraient pas pu prétendre à une exonération totale de la plus value. Partant la Cour a fixé leur perte de chance d’échapper à la plus-value à 55 % de l’assiette du préjudice dont il est demandé réparation soit 8 806 €.
Le notaire, pensait peut-être pouvoir (et à raison) se prévaloir de la jurisprudence précité qui a consacré la mise en oeuvre de l’exonération de plus-value immobilière au titre de la première cession d'un logement autre que la résidence principale par voie de réclamation contentieuse.
Mais la Cour d'appel estime, contrairement à la juridiction administrative, que les dispositions légales faisaient obstacle à la restitution de plus-value immobilière à posteriori.
On peut s'interroger sur cette prise de position du juge judiciaire qui s'oppose à celle du juge administratif. La cour d'appel n'a-t-elle pas méconnu l'étendue de ses pouvoirs et violé la loi des 16-24 août 1790, le décret du 16 fructidor an III, et l'article L. 199 du LPF ?
Quoiqu'il en soit cette décision nous enseigne que le rédacteur de l'acte doit être particulièrement vigilant au regard de ce régime d'exonération et que son obligation de conseil doit le conduire (tout autre condition étant par ailleurs remplie) à formaliser le risque de perte de l'exonération en cas de non remploi dans le délai de deux ans...même si le juge administratif admet une restitution de l'impôt par voie de réclamation.