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Fusion transfrontalière : l’agrément fiscal de l’article 210 B est incompatible avec le droit communautaire

Impôt sur les sociétés

Article de la rédaction du 9 mars 2017

Crédit photo : Eigens - stock.adobe.com

Suivant les conclusions de son avocat général Melchior Wathelet, la CJUE vient de juger que les modalités d’application de l’agrément prévu par l’article 210 B du CGI, en cas de fusion ou d’apport d’actifs à une société étrangère, n’étaient pas compatibles, avec l’article 11 de la Directive fusion du 23 juillet 1989 (90/434), et avec l’article 49 du TFUE (liberté d’établissement).

Pour mémoire et en application des dispositions de l’article 210 C du CGI, les apports faits à une société étrangère par une société française peuvent bénéficier du régime le régime de faveur des fusions sous réserve de l’obtention d’un agrément préalable, qui est délivré selon l’article 210 B lorsque :

  • L’opération est justifiée par un motif économique, se traduisant notamment par l’exercice par la société bénéficiaire de l’apport d’une activité autonome ou l’amélioration des structures, ainsi que par une association entre les parties ;

  • L’opération n’a pas comme objectif principal ou comme un de ses objectifs principaux la fraude ou l’évasion fiscales ;

  • Les modalités de l’opération permettent d’assurer l’imposition future des plus-values mises en sursis d’imposition. Au cas particulier le litige opposait une société de droit luxembourgeois Euro Park Service venant aux droits d’une SCI de droit français, à l’administration fiscale française au sujet de l’imposition de cotisations supplémentaires d’IS et de contribution additionnelle sur cet impôt, ainsi que de pénalités.

La société Euro Park Service avait 2004, absorbé par TUP Art. 1844-5 du code civil une SCI de droit français dont elle était l’actionnaire unique. LA SCI avait opté pour le régime spécial des fusions prévu aux articles 210 et suivants du CGI sans solliciter l’agrément prévu par l’article 210 C du CGI. Partant, elle n’avait pas, au titre de l’exercice clos le 26 novembre 2004, déclaré à l’IS les plus-values nettes et les profits dégagés sur les actifs dont elle avait fait apport à la société Euro Park.

À la suite d’un contrôle fiscal, l’administration fiscale avait remis en cause le bénéfice du régime spécial des fusions au profit de SCI. Selon l’administration, la SCI n’avait pas sollicité l’agrément ministériel prévu par le CGI et cet agrément ne lui aurait de toute façon pas été accordé puisque l’opération en cause ne pouvait se justifier par des raisons économiques mais poursuivait un but de fraude ou d’évasion fiscales.

Saisi du contentieux le Conseil d’Etat avait, afin de trancher le litige, sursis à statuer sur le pourvoi de la société Euro Park Service, jusqu’à ce que la CJUE se soit prononcée sur les questions suivantes :

«1°) Lorsqu’une législation nationale d’un Etat membre utilise en droit interne la faculté offerte par le 1 de l’article 11 de la directive n° 90/434/CEE du Conseil, du 23 juillet 1990 modifiée, concernant le régime fiscal commun applicable aux fusions, scissions, apports d’actifs et échanges d’actions intéressant des sociétés d’Etats membres différents, y-a-t-il place pour un contrôle des actes pris pour la mise en oeuvre de cette faculté au regard du droit primaire de l’Union européenne.

2°) En cas de réponse positive à la première question, les stipulations de l’article 43 du traité instituant la Communauté européenne, devenu l’article 49 du traité sur le fonctionnement de l’Union européenne, doivent-elles être interprétées comme faisant obstacle à ce qu’une législation nationale, dans un but de lutte contre la fraude ou l’évasion fiscales, subordonne le bénéfice du régime fiscal commun applicable aux fusions et opérations assimilées à une procédure d’agrément préalable en ce qui concerne les seuls apports faits à des personnes morales étrangères à l’exclusion des apports faits à des personnes morales de droit national»

Le Conseil d’Etat considère qu’il est il est nécessaire de savoir, notamment, si le principe de "Liberté d’établissement" prévu par l’article 49 TFUE s’oppose à une législation nationale qui, dans le but de lutter contre la fraude et l’évasion fiscale, subordonne, d’une manière systématique, le bénéfice du régime fiscal commun applicable aux fusions et opérations assimilées, à une procédure d’agrément préalable par les seuls apports faits à des personnes morales étrangères.

Pour la Cour :

« 1) Dans la mesure où l’article 11, paragraphe 1, sous a), de la directive 90/434/CEE du Conseil, du 23 juillet 1990, concernant le régime fiscal commun applicable aux fusions, scissions, apports d’actifs et échanges d’actions intéressant des sociétés d’États membres différents, n’opère pas une harmonisation exhaustive, le droit de l’Union permet d’apprécier la compatibilité d’une législation nationale, telle que celle en cause au principal, au regard du droit primaire, alors que cette législation a été adoptée pour transposer en droit interne la faculté offerte à cette disposition.

2)L’article 49 TFUEet l’article 11, paragraphe 1, sous a), de la directive 90/434 doivent être interprétés en ce sens qu’ils s’opposent à une législation nationale, telle que celle en cause au principal, qui, dans le cas d’une opération de fusion transfrontalière, soumet l’octroi des avantages fiscaux applicables à une telle opération en vertu de cette directive, en l’occurrence le report de l’imposition des plus-values afférentes aux biens apportés à une société établie dans un autre État membre par une société française, à une procédure d’agrément préalable dans le cadre de laquelle, pour obtenir cet agrément, le contribuable doit démontrer que l’opération concernée est justifiée par un motif économique, qu’elle n’a pas comme objectif principal ou comme l’un de ses objectifs principaux la fraude ou l’évasion fiscales et que ses modalités permettent d’assurer l’imposition future des plus-values mises en sursis d’imposition, alors que, dans le cas d’une opération de fusion interne, un tel report est accordé sans que le contribuable soit soumis à une telle procédure. »